Descargá este artículo para obtener información completa sobre la contabilidad de las transacciones de pagos a empleados basados en acciones con empleados liquidadas con instrumentos de patrimonio.
(Contenido en inglés)
Las transacciones con pagos basados en acciones que están dentro del alcance de la NIIF 2 se clasifican en función de si la obligación de la entidad es entregar:
Una transacción de pago basada en acciones en la que la entidad recibe bienes o servicios como contraprestación por sus propios instrumentos de capital (incluidas acciones u opciones sobre acciones), o recibe bienes o servicios, pero no tiene obligación de liquidar la transacción con el proveedor.
Las transacciones de pago basadas en acciones liquidadas mediante capital social más comunes son las concesiones de acciones y opciones sobre acciones. Las opciones sobre acciones son concesiones mediante las cuales se otorga a los empleados el derecho (pero no la obligación) de suscribir acciones de una entidad a un precio fijo o determinable, durante un período de tiempo específico.
En el caso de las transacciones con empleados basadas en acciones liquidadas mediante instrumentos de patrimonio, los servicios recibidos se miden en la fecha de concesión a valor razonable. El valor de los servicios prestados por los empleados se mide indirectamente por referencia al valor razonable de los instrumentos de patrimonio concedidos, en lugar de al valor razonable de los servicios recibidos, ya que existe la presunción de que los servicios recibidos por los empleados para componentes particulares del paquete de remuneración de un empleado no pueden medirse de forma fiable.
Por tanto, la NIIF 2 supone que el valor razonable de los servicios prestados por los empleados es igual al valor razonable de los instrumentos de patrimonio en la fecha de concesión. En el caso de los pagos basados en acciones liquidados mediante instrumentos de patrimonio, aunque los servicios pueden prestarse durante un período de tiempo, el valor razonable se mide solo una vez en la fecha de concesión (a menos que el acuerdo de pago basado en acciones se modifique posteriormente).
La entidad reconoce los servicios recibidos (es decir, el costo del pago basado en acciones) a medida que el empleado presta el servicio (a partir del momento en que el empleado comienza a prestar el servicio), con el correspondiente aumento en el patrimonio. Cuando se requiere que el empleado complete un período de servicio específico antes de que los instrumentos de patrimonio se adquieran, los servicios se reconocen a lo largo el período de concesión. Sin embargo, si la adjudicación se concede inmediatamente, se asume que el empleado ya ha prestado el servicio y el gasto se reconoce de inmediato.
El método de fecha de concesión modificado es un método mediante el cual se tienen en cuenta las condiciones de adquisición ajustando el número de instrumentos de patrimonio incluidos en la medición del importe de la transacción de modo que, en última instancia, el importe reconocido por los bienes o servicios recibidos como contraprestación por los instrumentos de patrimonio concedidos se basa en el número de instrumentos de patrimonio que finalmente se adquieren.
Las concesiones de pagos basados en acciones pueden incluir condiciones que determinan si un empleado tiene derecho a recibir el pago (es decir, condiciones de adquisición y no adquisición de derechos). El método de fecha de concesión modificado considera estas condiciones de la siguiente manera:
Este método contable se denomina método de fecha de concesión modificado, porque el número de instrumentos de patrimonio utilizados para calcular el importe de la transacción se ajusta para reflejar el resultado de las condiciones de adquisición del servicio y del desempeño no relacionado con el mercado, pero no se realiza ningún cambio en el valor razonable en la fecha de concesión.
La determinación del valor razonable en la fecha de concesión se analiza en el artículo “Principios básicos de los acuerdos de pago basados en acciones”. Reflejar la probabilidad de cumplir las condiciones de desempeño del mercado (por ejemplo, lograr un precio de acción específico) en el valor razonable en la fecha de concesión se logra utilizando uno de los modelos de valoración discutidos en ese artículo.
Por lo general, no se incorpora al modelo de valuación la reflexión sobre la probabilidad de cumplir una condición de no concesión de derechos que no esté relacionada con los precios futuros de las acciones, ya que estas condiciones suelen ser difíciles de cuantificar, a menos que se basen en algún tipo de datos de mercado. En lugar de ello, una entidad necesita determinar un método apropiado para incorporar la condición de no consolidación en el valor razonable en la fecha de concesión.
La estimación del impacto de las condiciones de servicio y de desempeño no relacionado con el mercado se logra estimando el número de instrumentos de patrimonio para los cuales se espera que se cumplan las condiciones. Inicialmente, una entidad hace su mejor estimación del número de concesiones para las cuales se espera que se cumplan las condiciones, que puede ser cualquier número entre cero (es decir, las condiciones no se cumplirán) y el número total de instrumentos otorgados (es decir, las condiciones se cumplirán completamente).
En cada fecha de presentación de informes posterior, la entidad revisa o ajusta esta estimación en función de nueva información (por ejemplo, algunos empleados se han ido y, por lo tanto, no cumplirán con la condición de servicio). En la fecha de consolidación, la entidad revisa la estimación para igualar el número de instrumentos de patrimonio que finalmente se consolidan.
Al final del período de consolidación, esto da como resultado que el costo acumulado de pagos basados en acciones reconocido por la entidad sea:
Como se indica en la tabla resumen de la página tres, las condiciones de mercado se reflejan en el valor razonable en la fecha de concesión y no se ajustan posteriormente si no se cumple la condición de mercado. Por lo tanto, una entidad reconoce los servicios recibidos de los empleados que cumplen todas las demás condiciones de adquisición, incluso si no se cumple la condición de mercado.
Por ejemplo, si un empleado recibe una concesión de opciones sobre acciones y cumple la condición de servicio requerida, pero la entidad no cumple el precio objetivo de las acciones asociadas con la concesión, la entidad aún reconoce los servicios recibidos del empleado al valor razonable en la fecha de concesión.
Un cambio en la estimación de la probabilidad de satisfacer las condiciones de servicio o de adquisición de derechos no relacionadas con el mercado no se ajusta de manera consistente con los cambios típicos en las estimaciones (es decir, la aplicación prospectiva). En cambio, el débito (o saldo) en ganancias o pérdidas del período es el monto acumulado determinado si esa estimación revisada se hubiera utilizado desde el comienzo del período de consolidación, menos el monto acumulado cobrado en el período anterior.
Una vez que se ha adquirido el derecho de adjudicación de un pago basado en acciones liquidado mediante instrumentos de patrimonio, no se pueden realizar más ajustes contables al costo de la adjudicación. Por ejemplo, cuando las opciones se consolidan pero nunca son ejercidas por el tenedor de la opción, la NIIF 2 requiere que el costo de esas opciones aún se reconozca. Sin embargo, esto no impide que la entidad realice una transferencia entre componentes del patrimonio al vencimiento de la concesión.
La NIIF 2 supone que el valor razonable de los instrumentos de patrimonio en transacciones basadas en acciones con empleados liquidadas mediante instrumentos de patrimonio puede medirse de forma fiable. Sin embargo, la norma reconoce que puede haber casos excepcionales en los que el valor razonable no pueda medirse de forma fiable. En estos casos, la entidad debe utilizar el método del valor intrínseco para valorar los instrumentos:
La diferencia entre el valor razonable de las acciones que la contraparte tiene derecho (condicional o incondicional) a suscribir, o que tiene derecho a recibir, y el precio (si existiese) que la contraparte está (o estará) obligada a pagar por esas acciones.
Los cambios en el valor intrínseco se reconocen en resultados. El método del valor intrínseco es generalmente preferible porque el enfoque alternativo es mucho más oneroso para los preparadores y requiere el uso del valor de mercado del instrumento de patrimonio no solo al inicio, sino también en cada fecha de presentación de informes.
Los acuerdos de pago basados en acciones suelen contener cláusulas que indican que el derecho se pierde si un empleado se va antes de que se cumpla la condición de servicio. Estos acuerdos también pueden contener cláusulas de “buena salida”, que describen las circunstancias en las que una parte o la totalidad del derecho al pago basado en acciones otorgado a un empleado no se pierde por dejar la entidad antes de completar la condición de servicio. Este suele ser el caso cuando un empleado se marcha debido a circunstancias fuera de su control, como jubilación, muerte o discapacidad.
Un empleado que se retira en estas circunstancias puede ser tratado como un empleado que ha cumplido la condición de servicio, ya sea en su totalidad o en forma prorrateada (es decir, hasta la fecha en que deja la entidad). Como resultado, su período de servicio finaliza en la fecha en que tiene derecho a recibir el pago basado en acciones, lo que afecta el período de adquisición de derechos y potencialmente el valor razonable en la fecha de concesión (si la fecha de ejercicio esperada difiere como resultado del período de adquisición de derechos más corto).
Esperamos que la información de este artículo te resulte útil para conocer algunos detalles sobre los aspectos de la NIIF 2. Si deseás analizar o conversar sobre alguno de los puntos planteados, escribinos.
